Налоговая практика Суда ЕС о свободе передвижения капитала

Статья написана для Журнала для деловых людей “Закон”, июль 2008.  Соавторы:  Нильс Кейсович РОВЕРС налоговый адвокат (Амстердам, Нидерланды)  и Александр Сергеевич ЗАХАРОВ независимый эксперт по вопросам международного права, магистр международного и европейского права, советник налоговой службы I ранга Налоговая практика Суда ЕС о свободе передвижения капитала.

Россия в соответствии с положениями ст. 55 Соглашения о партнерстве и сотрудничестве между Российской Федерацией и Европейскими сообществами «стремится к постепенному достижению совместимости своего законодательства с законодательством Сообществ».

В этой связи необходимо отметить, что очень серьезную роль в строительстве налогового права ЕС играет практика Суда ЕС,(1) почти каждое решение которого очень серьезно и взвешено воспринимается налоговыми специалистами не только из государств — членов ЕС, но и из России.
 

В октябре и ноябре 2007 г. Суд ЕС принял очень важные решения по делу Erika Waltraud Ilse Hollmann,(2) и по делу Amurta.(3) Оба эти решения касаются свободы передвижения капиталов, которая закреплена в ст. 56 Договора об учреждении Европейского сообщества.

Важно заметить, что положения ст. 56 распространяют свое действие и на сферу передвижения капиталов между государствами-членами и третьими странами, к которым относится Российская Федерация. 

Интересным также является то, что Договор об учреждении Европейского сообщества (далее — Договор о ЕС(4) не дает определения понятия «передвижение капитала», и в этой связи примечательно, что именно практика Суд ЕС разъяснила, что может относиться к данному понятию.(5) 

Согласно позиции Суда ЕС по делу Luisi and Carbone / Ministero dello Tesoro6 «передвижение капитала составляют финансовые операции, существенным образом связанные с инвестированием соответствующих фондов, а не вознаграждение за [оказанные] услуги».



  1. Дело Erika Waltraud Ilse Hollmann и дело Amurta

Госпожа Холлманн, резидент Германии, получила в 1998 г. в наследство недвижимость в Португалии, которую продала в 2003 г. В Португалии весь доход от прироста стоимости при реализации недвижимости нерезидентом облагался налогом по пропорциональной ставке 25%. 
 

Аналогичный доход резидента Португалии облагался лишь в размере 50% по действующим прогрессивным ставкам, максимально достигающим 42%. Обратившись в Административный и налоговый суд города Лул,7 г-жа Холлманн просила отменить решение органа налоговой службы Португальской Республики, полагая, что налогообложение дохода от прироста капитала при реализации дома в Португалии, принадлежащего резиденту Германии, должно быть аналогичным налогообложению такого вида дохода резидента Португальской Республики.

Однако Суд отверг ее доводы, и впоследствии г-жа Холлманн обратилась с апелляцией в Верховный Административный Суд.8

В преюдициальном порядке Верховный Административный Суд задал Суду ЕС несколько вопросов о толковании и применении ст. 43 Кодекса о подоходном налоге с физических лиц Португальской Республики9 на предмет их совместимости и соответствия положениям статей Договора о ЕС,10 из которых положение п. 1 ст. 56 являлось самым релевантным в данном случае.

Согласно п.1 ст. 56 Договора о ЕС «запрещаются все ограничения на передвижение капитала между государствами-членами, а также между государствами-членами и третьими странами, осуществляемые в рамках положений, установленных в настоящей главе».

В названном решении Суд ЕС указал, что Португалии действительно предлагается не проводить различий в налогообложении инвестиций резидентов и нерезидентов, которые являются резидентами других государств-членов, что на самом деле кажется справедливым. Ведь при возникновении дохода от прироста капитала при продаже недвижимости разница между резидентом и нерезидентом минимальна.

Также важно напомнить, что в данном деле Суд ЕС не рассматривал налогообложение такого вида дохода в Германии, т. е. в стране резидентства госпожи Холлманн. Ниже в ходе рассмотрения и анализа более ранней практики Суда ЕС станет очевидным, почему Суд ЕС не проводил рассмотрение такого основания.

Решение по делу Hollmann нельзя полностью признать революционным в практике Суда ЕС, так как оно не является первым, в котором государству-члену было предложено не проводить различий в установлении режимов резидентов и нерезидентов в государстве-члене, источнике возникновения дохода.

Например, в деле Assсher11 Суд ЕС признал, что ст. 43 Договора о ЕС не позволяет государству-члену взимать подоходный налог12 с резидента другого государства-члена, который на территории первого государства-члена и последнего государства-члена (в государстве-члене своего резидентства) осуществляет схожую предпринимательскую деятельность, по ставке выше, чем он взимается со своих резидентов, которые ведут аналогичный вид предпринимательской деятельности, когда между теми и другими налогоплательщиками не существует объективной разницы, которая может оправдывать подобное различие в режиме налогообложения.

Из других решений уже вытекало, что для доходов и расходов, имеющих характер, (тесно) связанный с источником, в стране-источнике одинаковый режим предлагается применять к резидентам и нерезидентам. 

 

доход индивидуальных предпринимателей от предпринимательской деятельности облагается подоходным налогом.

 

Например, в деле Royal Bank of Scotland (13) Суд ЕС решил, что положение налогового законодательства Греции, согласно которому постоянные представительства юридических лиц, учрежденных в других государствах-членах, в отличие от греческих резидентов, были лишены возможности получения более низкой ставки корпорационного налога, являлось нарушением договора о ЕС.

В п. 26—27 этого решения Суд ЕС сослался на известные решения в отношении физических лиц — дело Wielockx14 и дело Assсher.15 Этим демонстрируется равенство юрисдикционной защиты Судом ЕС прав из Договора о ЕС как юридических, так и физических лиц.

Здесь, пожалуй, уместно сделать небольшое отступление, поскольку при изучении практики Суда ЕС стоит отличать правовое регулирование режима налогообложения доходов и расходов, которые наиболее тесно соприкасаются с самим лицом-налогоплательщиком — принцип субъекта налогообложения, от правового регулирования режима налогообложения доходов и расходов, которые наиболее тесно соприкасаются с источником — принцип источника налогообложения.  

Под первую категорию попадают, например, налоговые меры, при которых учитываются личные и семейные обстоятельства налогоплательщика. В качестве примера мы можем назвать безналоговая сумму в налоговой базе налогоплательщика и тарифы, которые учитывают платежеспособность налогоплательщика и его семьи.

В отношении принципа субъекта налогообложения была сформирована доктрина, имевшая отражение в доводах по делу Schumacker:16 если государство-член лишает нерезидентов каких-либо налоговых преимуществ, то это не считается дискриминационной мерой, учитывая объективные различия между положениями резидентов и нерезидентов в отношении их доходов (в этом государстве-члене), личной платежеспособности и семейного положения.

 

Эта ситуация изменяется, только когда резидент в государстве-члене своего резидентства получает лишь незначительную часть своих доходов и значительно большую — в государстве-члене, где он не является резидентом.

В такой ситуации государство-член резидентства не несет ответственности по обеспечению резидентов-налогоплательщиков всеми налоговыми преимуществами.

При этом принцип источника налогообложения, который характеризуется ограниченной территориальностью,17 направлен на то, чтобы государство-член принципиально всегда равным образом предоставляло одинаковый правовой режим налогообложения доходов и расходов, а также прибылей и убытков, которые экономически связаны с источниками на своей территории, независимо от страны резидентства получателя доходов.

2. Дело Герритсе (Gerritse) 

В этой связи необходимо принимать во внимание выводы Суда ЕС по делу Gerritse (18).  Резидент Королевства Нидерландов, музыкант-барабанщик г-н Герритсе проводил короткие выступления в Германии и зарабатывал там незначительную часть своих доходов.

Несмотря на это г-н Герритсе полагал, что в Германии он имел право на аналогичное с резидентами Германии право на вычет расходов из немецкой налоговой базы подоходного налога. Суд ЕС с этим согласился, так как эти расходы имели характер, тесно связанный с немецким источником дохода.

Вместе с этим в том же деле Суд ЕС отверг претензии г-на Герритсе на безналоговую сумму в его немецкой налоговой базе, так как данный механизм освобождения суммы был связан с субъектом — самим г-ном Герритсе, — который зарабатывал наибольшую часть своих средств именно в Нидерландах.
 

Любопытно, что после решения Суда ЕС г-н Герритсе со своим барабаном регулярно выступает на собраниях нидерландских налоговых консультантов. Возвращаясь к допустимости произведения вычета расходов г-на Герритсе из немецкой налоговой базы независимо от того, получает ли он такой же вычет этих же самых (немецких) расходов из нидерландской налоговой базы, мы начинаем понимать, почему Суд ЕС в деле Hollmann не ставил на обсуждение налогообложение доходов от прироста капитала при реализации португальской недвижимости.

 

В деле Amurta предметом рассмотрения являлся вопрос о налогообложении дивидендов, которое также является наиболее тесно связанным с источником дохода.

 

Читать статью в оригинале:    Налоговая практика Суда ЕС о свободе передвижения капитала

Copyright 2009 Адвокатское бюро Роверса
Design Eurogates.biz

   
На главную